——從三起案件看行業(yè)誠信建設(shè)的艱巨性和必要性

    近年來，注冊會計(jì)師的刑事責(zé)任問題逐漸浮出水面，但筆者在對一些注冊會計(jì)師犯罪案件的剖析中痛心地發(fā)現(xiàn)，在絕大多數(shù)情況下，注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的犯罪，與其說是審計(jì)的失敗，毋寧說是職業(yè)道德的淪喪。

    案例簡介

    案例一：2002年2月，A注冊會計(jì)師在為某企業(yè)辦理驗(yàn)資的過程中，在企業(yè)僅提供1000萬元實(shí)物發(fā)票（后被證實(shí)為虛假發(fā)票）的情況下，沒有對投資實(shí)物進(jìn)行實(shí)地核查便予以認(rèn)可；同時(shí)又違規(guī)發(fā)函給企業(yè)驗(yàn)資賬戶所在的銀行，證明會計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)收回出具給企業(yè)的驗(yàn)資報(bào)告。致使企業(yè)在設(shè)立過程中就將繳入銀行的500萬元人民幣抽走。另外，驗(yàn)資報(bào)告在個(gè)人簽署后未經(jīng)會計(jì)師事務(wù)所的三級復(fù)核便出具給客戶，導(dǎo)致該企業(yè)騙取了注冊資本為1500萬元的公司注冊登記。同年10月底，該企業(yè)因涉嫌合同詐騙、虛報(bào)注冊資本而被立案偵查，案發(fā)時(shí)尚欠銀行貸款16萬元及拖欠其他應(yīng)付款227萬元，造成惡劣影響。經(jīng)法院審理，A注冊會計(jì)師因嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，已構(gòu)成出具證明文件重大失實(shí)罪，被依法判處有期徒刑一年六個(gè)月，緩刑二年，并處罰金人民幣5萬元。

    簡要評析：從本案中可以看出，實(shí)際上A注冊會計(jì)師在驗(yàn)資的過程中已不僅僅是出具證明文件重大失實(shí)的問題，而是實(shí)實(shí)在在的與客戶通同作弊，故意提供虛假證明文件。對這樣的行為，審計(jì)技術(shù)再完美，也是無濟(jì)于事的。

    案例二：2002年，某市出臺了一項(xiàng)政策，決定三年內(nèi)由財(cái)政每年在預(yù)算內(nèi)安排工業(yè)發(fā)展資金，專項(xiàng)用于支持企業(yè)工業(yè)生產(chǎn)性投資，實(shí)行投資獎勵(lì)，獎勵(lì)金額按當(dāng)年實(shí)際完成的設(shè)備投資額一定比例進(jìn)行計(jì)算。結(jié)算的依據(jù)是注冊會計(jì)師的專項(xiàng)審計(jì)結(jié)論。B注冊會計(jì)師在某公司的要求下，在審計(jì)過程中指導(dǎo)公司人員采用編制虛假不入賬憑證及跨年度合并記賬等方法，虛增投資金額1521萬元，并為之出具了虛假的審計(jì)報(bào)告，導(dǎo)致該公司騙取財(cái)政獎勵(lì)資金48.3萬元。此外，B注冊會計(jì)師還用相似的手段幫助另一公司騙取財(cái)政獎勵(lì)資金22萬元。事發(fā)后，B因提供虛假證明文件罪，被法院判處有期徒刑六個(gè)月，緩刑一年，并處罰金人民幣2萬元。

    簡要評析：B是一名年青的注冊會計(jì)師，30歲出頭，MBA在讀，正是干事業(yè)的好時(shí)候。案發(fā)后，B痛心疾首，反復(fù)申辯在審計(jì)的過程中，沒有收受企業(yè)的任何好處，也沒有授意企業(yè)弄虛作假。要說有什么過錯(cuò)，就在于他沒有仔細(xì)審核助理人員編制的底稿，以至于企業(yè)騙取財(cái)政獎勵(lì)資金的圖謀得逞。但筆者在對這一案件進(jìn)行事后走訪調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，公司人員編制虛假不入賬憑證的手法并不高明，用于確認(rèn)企業(yè)當(dāng)年購置工業(yè)設(shè)備的關(guān)鍵證據(jù)——購貨發(fā)票上面的日期涂改的痕跡非常明顯。對這么明顯的漏洞，注冊會計(jì)師都沒有發(fā)現(xiàn)，不是嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任是什么？何況根據(jù)法院認(rèn)定的事實(shí)，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員向公安機(jī)關(guān)供認(rèn)他們在編制虛假不入賬憑證的過程中，注冊會計(jì)師不僅是知情的，而且還得到了注冊會計(jì)師具體的指導(dǎo)。如果這是事實(shí)的話，就讓我們不得不為該注冊會計(jì)師的膽大妄為、目無法紀(jì)、職業(yè)道德敗壞而瞠目結(jié)舌、義憤填膺！

    案例三：1996年11月，某公司欲改制成為集團(tuán)公司，委托某事務(wù)所驗(yàn)資。時(shí)任事務(wù)所副所長并具體負(fù)責(zé)該驗(yàn)資項(xiàng)目的C明知企業(yè)注冊資本只有850萬元，與規(guī)定的設(shè)立集團(tuán)公司注冊資本最低限額3000萬元差距較大，卻私下提供驗(yàn)資檔案給企業(yè)負(fù)責(zé)人參考，并指點(diǎn)其利用企業(yè)間相互參股，編造各方投資款單據(jù)的方法虛報(bào)注冊資本。隨后，C以注冊會計(jì)師D的名義出具了注冊資本為3108萬元的虛假驗(yàn)資報(bào)告，并在執(zhí)業(yè)過程中收受了企業(yè)的財(cái)物。案發(fā)后，C因犯虛報(bào)注冊資本罪被判處罰金人民幣1萬元。后又被省注冊會計(jì)師協(xié)會撤銷注冊。

    簡要評析：C作為一名科班出身的注冊會計(jì)師，憑著自己的努力，年紀(jì)輕輕就擔(dān)任了主任會計(jì)師，應(yīng)該說，如果他能好好珍惜，事業(yè)和前途將是非常美好的。只可惜，他在紛繁復(fù)雜的世界中迷失了自己，作出了錯(cuò)誤的選擇，結(jié)果害了朋友也害了自己。

    幾點(diǎn)思考

    剖析上面三個(gè)案例，筆者最強(qiáng)烈的感受，就是注冊會計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù)雖然復(fù)雜，技術(shù)性很強(qiáng)，但大多數(shù)情況下，只要謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，規(guī)范操作，一般不會涉及到刑事責(zé)任。注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的犯罪，與其說是審計(jì)的失敗，毋寧說是職業(yè)道德的淪喪。痛定思痛，筆者以為注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中，必須樹立一種觀念，克服一種心理，打破一種誤區(qū)，才能使自己的職業(yè)生命長盛不衰。

    1. 樹立一種觀念，即必須樹立法制觀念。注冊會計(jì)師作為具備較高素質(zhì)的職業(yè)群體，理應(yīng)具有較強(qiáng)的法制觀念。法諺云： “法律是最基本的道德”。注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中如果疏忽大意，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，甚至與委托人串通舞弊，實(shí)際上已經(jīng)不具備基本的職業(yè)道德，涉嫌犯罪是遲早的事。隨著我國法治的逐步完善，法網(wǎng)越來越嚴(yán)密，注冊會計(jì)師如果缺乏基本的法制觀念，到頭來免不了要栽大跟頭。

    2. 克服一種心理，即必須克服僥幸心理。分析以上三個(gè)案例，我們可以發(fā)現(xiàn)，涉案的三名注冊會計(jì)師實(shí)際上均存在著很強(qiáng)的僥幸心理，總覺得自己在平常的執(zhí)業(yè)過程中還算小心謹(jǐn)慎，執(zhí)業(yè)水平也還差強(qiáng)人意，再看看別的注冊會計(jì)師，可能膽子更大，水平更差，自己偶一為之，不至于出大的漏子。但他們恰恰忘了中國的一句老話，“法網(wǎng)恢恢，疏而不漏”，“種瓜得瓜，種豆得豆”，在今天埋下了虛假或不實(shí)報(bào)告的種子，他朝可能收獲的就是無窮無盡的悔恨。

    3. 打破一種誤區(qū)，即必須打破情感和認(rèn)識的誤區(qū)。不可否認(rèn)，注冊會計(jì)師也是有七情六欲的，有方方面面的關(guān)系需要去理順、去照顧。但是注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，絕對不能帶有過多的感情色彩，以致一葉障目，忘記了自己肩負(fù)的社會責(zé)任和基本的職業(yè)道德，幫助客戶出歪點(diǎn)子，到頭來恐怕是害人又害己。注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)的過程中利用自己的專業(yè)知識，幫助客戶出點(diǎn)子，想辦法，盡量滿足客戶的需求，是注冊會計(jì)師價(jià)值的體現(xiàn)，但有一條底線——法律。一旦打破了這條底線，很多事情都不是注冊會計(jì)師能夠控制的。千萬不要以為只有無原則的迎合客戶，才是留住客戶的最好途徑。

    4. 必須重視和加大對注冊會計(jì)師職業(yè)道德的教育力度。根據(jù)當(dāng)前的現(xiàn)狀，要提高注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，有效防止和化解可能遇到的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，大力加強(qiáng)對注冊會計(jì)師的職業(yè)道德教育的重要性和緊迫性要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)。職業(yè)道德搞好了，注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識提高了，就會自覺鉆研業(yè)務(wù)，回避風(fēng)險(xiǎn)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量；職業(yè)道德問題不解決，再多的專業(yè)培訓(xùn)都會形同虛設(shè)。鑒于事務(wù)所改制以來，大多數(shù)事務(wù)所忙于開拓業(yè)務(wù)，無暇顧及職業(yè)道德培訓(xùn)的現(xiàn)狀，建議各級注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)建立注冊會計(jì)師職業(yè)道德強(qiáng)制培訓(xùn)制度。這是關(guān)系到我國注冊會計(jì)師事業(yè)健康發(fā)展的基礎(chǔ)，應(yīng)不厭其煩長期不懈地堅(jiān)持下去。一是每年組織對新注冊的注冊會計(jì)師進(jìn)行職業(yè)道德強(qiáng)制培訓(xùn)，把好入門關(guān)；二是對現(xiàn)有的注冊會計(jì)師有計(jì)劃的分期、分批進(jìn)行職業(yè)道德輪訓(xùn)，促使其在執(zhí)業(yè)過程中時(shí)刻樹立“如履薄冰”的思想。

    5. 牢固樹立“以質(zhì)量求生存，以信譽(yù)求發(fā)展”的辦所宗旨。上述三例刑事案件，雖然沒有追究事務(wù)所的責(zé)任，但對注冊會計(jì)師行業(yè)造成的影響是很大的，它再一次提醒我們，業(yè)務(wù)質(zhì)量是事務(wù)所的生命線，必須建立嚴(yán)格的內(nèi)部質(zhì)量控制機(jī)制，落實(shí)好包括三級復(fù)核等相關(guān)執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制制度，強(qiáng)化業(yè)務(wù)質(zhì)量的檢查監(jiān)督等防范措施，確保審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德準(zhǔn)則的要求。

    （作者單位：浙江省注冊會計(jì)師協(xié)會）